Сравниваем разницу между темпами роста доходов и расходов по налоговой отчетности с разницей между темпами роста доходов и расходов по бухгалтерской отчетности. Методика оценки риска налоговой проверки Темп роста налоговых доходов

Согласно буквальному смыслу абз. 3 п. 4 Общедоступных критериев оценки рисков необходимо сравнить два следующих показателя:

Результат сравнения темпа роста расходов с темпом роста доходов по данным налоговой отчетности

Результат сравнения темпа роста расходов с темпом роста доходов по данным бухгалтерской отчетности.

Каким образом проводить это сравнение, налоговики не пояснили. Единственное, что понятно: существенным будет любое несоответствие показателей.

По нашему мнению, для удобства сравнения необходимо сначала определить:

Разницу между темпами роста расходов и доходов по данным налоговой отчетности

Разницу между темпами роста расходов и доходов по данным бухгалтерской отчетности.

Для этого из значения темпа роста расходов надо вычесть значение темпа роста доходов.

Формулы расчета такие:

1) Ртн = ТРн - ТДн;

2) Ртб = ТРб - ТДб,

где Ртн - разница темпов роста расходов и доходов по данным налоговой отчетности;

Ртб - разница темпов роста расходов и доходов по данным бухгалтерской отчетности;

ТРн - темп роста расходов, определенный по налоговой отчетности;

ТДн - темп роста доходов, определенный по налоговой отчетности;

ТРб - темп роста расходов, определенный по бухгалтерской отчетности;

ТДб - темп роста доходов, определенный по бухгалтерской отчетности.

Положительный результат такого расчета покажет, что расходы растут быстрее, чем доходы, а отрицательный - что доходы растут быстрее, чем расходы. Нулевой результат скажет о том, что темпы роста расходов и доходов совпадают.

Затем полученные значения можно сравнивать. Их равенство будет свидетельствовать, что и в налоговом, и в бухгалтерском учете расходы и доходы увеличиваются (или падают) в одинаковых пропорциях.

Если же полученные разницы отличаются друг от друга, то налоговики могут заподозрить неладное.

Полагаем, что у налоговиков будет больше всего оснований обратить на вас внимание, если положительной разнице темпов в налоговом учете будет соответствовать отрицательная разница темпов в бухгалтерском учете.

Это будет означать, что ваши налоговые расходы увеличиваются, а бухгалтерские расходы, наоборот, падают или же что налоговые доходы падают при росте бухгалтерских доходов.

Однако даже при наличии двух положительных разниц внимание налоговиков может быть привлечено, если значение разницы темпов роста в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском. К сожалению, в Приказе не указано, какое различие значений налоговики будут считать критическим для включения в план проверок. Полагаем, что, если различие небольшое, придавать этому значение не имеет смысла.

Прочие случаи неравенства разниц тоже связаны с риском включения в план выездных проверок. Однако он не столь велик.

Результаты сравнения различий

между темпами роста расходов и доходов

по данным налоговой отчетности

и темпами роста расходов и доходов

по данным бухгалтерской отчетности

Примечание

Вместо разниц для сравнения можно использовать отношения величин темпов роста, т.е. частное от деления темпа роста расходов на темп роста доходов. В этом случае об опережающем росте расходов будет свидетельствовать значение частного, превышающее единицу.

Несомненно, любым несоответствиям темпов роста могут быть и разумные объяснения. Например, на показатели финансовой отчетности существенно влияет нестабильная экономическая ситуация. Однако выяснять это налоговики будут, возможно, уже в ходе выездной проверки.

Поэтому в любом случае необходимо проанализировать причины выявленного несоответствия и принять меры сообразно результатам анализа.

ПРИМЕР

Сравнения разниц в темпах роста доходов и расходов по налоговой отчетности и по бухгалтерской отчетности

Ситуация

Согласно декларациям по налогу на прибыль за 2013 и 2012 гг. определен темп роста доходов организации "Альфа" в размере 107% и темп роста расходов в размере 102%.

В свою очередь, согласно бухгалтерской отчетности темп роста доходов составит 107%, а темп роста расходов - 103%.

Решение

1. Определим разницу между темпами роста расходов и доходов по данным налогового учета. Она составит -5% (102% - 107%).

2. Определим разницу между темпами роста расходов и доходов по данным бухгалтерского учета. Она составит -4% (103% - 107%).

3. Сравним значения.

Как видим, значение разницы между темпами роста расходов и доходов в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском. В целях налогового контроля такое соотношение, скорее всего, не заинтересует налоговиков. Но исключать иной вариант нельзя.

В связи с этим организации "Альфа" целесообразно проверить данные своего учета.

Для более детального анализа тенденций изменения поступлений средств в 2005, 2006 гг. рассчитываем темпы роста доходов по группам доходов.

Темпы роста по группам налогов приведены в табл. 3.

Темпы роста доходов бюджета в 2005 – 2006 годах, %

Статья доходов
1. налоговые доходы, в т.ч.
Налоги на прибыль, доход
Налоги на товары и услуги, лицензионные и регистрационные сборы
Налоги на имущество
Платежи за пользование природными ресурсами
Налоги на совокупный доход
Прочие налоги, сборы, пошлины
2. неналоговые доходы, в т.ч.
Доходы от имущества. Находящегося в гос. и мун. -Собственности или от деятельности гос. и мун. Организаций
Штрафные санкции, возмещение ущерба
Доходы от предпринимательской и иной деятельности, приносящий доход и пл. услуги
3. межбюджетные трансферт, в т.ч.
Субвенции
Субсидии
Всего доходы:

На основании данных таблицы рассмотрим темпы роста доходов бюджета за 2005 и 2006 гг.

В 2005 году по сравнению с 2004 годом наблюдается рост доходов на 1%. Исходя из таблицы, значения отдельных стадий доходов могут как резко увеличится, так и резко снижаться.

Налоговые доходы в 2005 году увеличились по сравнению с 2004 годом на 6%. В этой группе отмечается повышение доходов почти по всем статьям, за исключением налогов на товары и услуги, лицензионные и регистрационные сборы который уменьшился на 0,8%. В группе неналоговых доходов, наблюдается уменьшение их на 3%. Это произошло в основном за счет группы доходов от предпринимательской деятельности, снизившись на 4,5%,а также от доходов от имущества уменьшившей на 7%.

Группа межбюджетных трансфертов уменьшилась на 2,7%. Произошло снижение по дотациям – 0,4%, субвенциям – 1,7% и по субсидиям – 0,7%.

По данным таблицы можно увидеть, что не наблюдается значительного темпа роста у таких налогов как: прочие налоги, сборы, пошлины, налоги на совокупный доход и налоги на имущество.

Ситуация в 2006 году сложилась иная сравнению с 2005 годом. Доходы за рассматриваемый период времени повысились на 8%. Однако налоговые доходы остались прежними, неналоговые доходы повысились на 1%, уменьшились межбюджетные трансферты на 1%.

В 2005 году размер норматива по земельному налогу на земли сельскохозяйственного назначения составил 98%, в 2006 году – 150%, аналогичная тенденция наблюдалась и по городским территориям.

Очень большой рост наблюдается среди налогов на совокупный доход – на 113%. Главная причина роста данного налога заключается в процентных отчислениях от налогооблагаемой базы.

В 2005 году налоги на вмененный доход для отдельных видов деятельности определялись в размере 2% от общей суммы дохода Также возросло число плательщиков. Это в основном и повлияло на значительный рост поступлений по данному налогу.

Прочие налоги, сборы, пошлины возросли на 138% в 2005 г. Это произошло за счет роста числа государственных пошлин за проведение различных действий. В 2006 году в эту статью включается суммы от регистрации транспортных средств и составил 39%.

Неналоговые доходы в 2006 году повысились на 1% за счет снижения доходов от имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности – на 1%.

Межбюджетные трансферты в 2006 году уменьшились на 1%.

В целом можно заметить, что доходы в 2006 году запланированы в большем размере, чем в 2005 году.

1.3 Исполнение доходной части бюджета

муниципального образования

Бюджет является финансовым планом, а исполнения этого плана отражено в данных отчета об исполнение бюджета. Подобный отчет составляется ежемесячно, а затем формируются годовые итоги, которые рассматриваются и утверждаются. Отчет выполняется разделе доходной и расходной части бюджета.

При анализе исполнения бюджета за год, рассматриваются следующие суммы:

Годовой утвержденный бюджет;

Годовой уточненный бюджет;

Фактическое исполнение бюджета;

Процент исполнения.

Исполнение доходной части бюджета за 2005 год, тыс.руб

		Уточнен. план 1 полугодия	Исполнено На 01.07.2006 г.	Исполнено на
1. налоговые доходы, в т.ч.
Налоги на прибыль, доход, в т.ч.
В т.ч. налог на прибыль организаций
Налог на доходы физических лиц
Налоги на товары и услуги, лицензионные и регистр. Сборы, в т.ч.
Акцизы на спирт этиловый
Акцизы на алкогольную продукцию
Налоги на имущество
Налог на имущество физ. Лиц
Земельный налог
Платежи за польз. Природ. рес. в т.ч.
За пользование недрами
Налоги на совокупный доход
Единый налог на вмененный доход
Единый с/х налог
Государственная пошлина
Задолженность по отмененным налогам, сборам и иным обяз. платежам
2. неналоговые доходы
Доходы от имущества, находящегося в мун. Собственности
Административные платежи и сборы
Штрафные санкции
Доходы от предпринимательской деятельности
Прочие неналоговые доходы
3. межбюджетные трансферты, в т.ч.
Субвенции
Субсидии
Средства, получаемые на компенсацию дополн. Расходов
Всего доходы:

Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг)

Дополнительная формулировка: «Несоответствие темпов роста расходов по сравнению с темпом роста доходов по данным налоговой отчетности с темпами роста расходов по сравнению с темпом роста доходов, отраженными в финансовой отчетности».

Фактически данный критерий имеет в виду проверку двух показателей:

1) Налоговые расходы не должны расти быстрее налоговых доходов («Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг)»).

Темп роста рассчитывается как отношение текущего показателя к базовому (например, показателя за прошлый год и за текущий год). Налоговые доходы и расходы определяются из декларации по прибыли по строкам 010, 020, 030, 040 Листа 02.

Следует проанализировать структуру доходов и расходов и выяснить причины расхождений. Возможные причины: цены на выпускаемую продукцию увеличиваются не так существенно, как на необходимое сырье и комплектующие. Можно сослаться на рост и других затрат: зарплаты персонала, коммунальных расходов и пр. Документы, которые пригодятся в подобной ситуации: статистические справочники, сведения с бирж, счета контрагентов, прайс-листы поставщиков и т. д. Кроме того, в качестве аргументов можно использовать такие события, как единовременная оплата значительных косвенных расходов, временное прекращение отгрузки товара.

2) Пропорция между расходами и доходами, отраженными в налоговой и финансовой отчетности должна сохраняться («Несоответствие темпов роста расходов по сравнению с темпом роста доходов по данным налоговой отчетности с темпами роста расходов по сравнению с темпом роста доходов, отраженными в финансовой отчетности»): Бухгалтерские доходы и расходы определяются из формы 2 суммированием строк (010, 060, 080, 090) и (020, 030, 040, 070, 100) графы 3. Затем сопоставляются полученные итоги. Данные несоответствия могут быть вызваны операциями, по-разному отражаемыми в бухгалтерском и налоговом учете (оценка ТМЦ, амортизация основных средств и т. д.). Правила прописываются в «Приказе об учетной политике предприятия», принимая во внимание потребности организации. С одной стороны ей может быть выгодно показать более доходную финансовую отчетность для инвесторов или банка, с другой - на определенном этапе законно уменьшить налог на прибыль.

Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации

Информацию о статистических показателях среднего уровня заработной платы по виду экономической деятельности в городе, районе или в целом по субъекту Российской Федерации предлагается получать из органов статистики (в частности, с официальных интернет-сайтов, из статистических сборников и по запросам), а также из органов МНС РФ.

Среднюю заработную плату налоговые органы обычно рассчитывают на основании данных налоговой декларации или расчета авансовых платежей по страховым взносам в ПФ, т. к. она сдается всеми организациями (и на УСН, и на ЕНВД), причем эти отчеты сдаются ежеквартально. Из этого отчета берется налоговая база. А среднесписочная численность определяется из формы 4-ФСС, поскольку в отчетах в ПФ содержится просто количество работающих человек.

В том случае, если этот критерий заинтересовал налоговые органы, нужно привести максимальное количество фактов и документов, показывающих оправданность невысоких доходов персонала. Возможные причины низкой заработной платы:

неполный рабочий день сотрудников (это должно быть видно из табелей учета рабочего времени);

недолгий опыт работы в компании;

низкая квалификация персонала (об этом, в частности, свидетельствует трудовой стаж).

Директор поинтересовался в бухгалтерии, велика ли вероятность проведения в компании выездной налоговой проверки. Для обоснованного ответа бухгалтеру придется оценить ключевые показатели деятельности компании. Именно на их значения в первую очередь ориентируются налоговые органы, назначая проверку.

Наибольшую угрозу для финансового состояния компании несут именно выездные проверки, поскольку они проводятся в офисе фирмы и имеют обыкновение затягиваться.

Правила отбора объектов проверки

Еще несколько лет назад налоговая служба утвердила «Концепцию системы планирования выездных налоговых проверок» (приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333; далее - Концепция). И вместе с ней − общедоступные критерии оценки рисков, которые налоговики используют при отборе кандидатов на выездную проверку.

Используя эти критерии, компания самостоятельно может определить, грозит ли ей в скором времени налоговая проверка. Остановимся на этих критериях подробнее.

Понятно, что…

…даже если компания не отвечает ни одному из критериев, полной гарантии от проверок это не дает. Налоговики всегда могут обосновать проверку тем, что деятельность компании не исключает возможности извлечения необоснованной налоговой выгоды.

Совет

Не относитесь «спустя рукава» к подготовке документов для камеральной проверки. Большинство нужных сведений инспекторы получают именно из деклараций и финансовой отчетности. Чем ниже их качество, тем выше риски встречи с инспектором отдела выездных проверок.

Налоговая нагрузка компании должна превышать среднеотраслевое значение по виду деятельности (или хотя бы равняться ему). Показатели «желательной» нагрузки приведены в Приложении № 3 к Концепции.

Налоговая нагрузка определяется как доля уплаченных налогов в выручке - по показателям, отраженным в бухгалтерской отчетности. Формула следующая:

Налоговая нагрузка = Строка 4124 отчета о движении денежных средств («Налог на прибыль организаций») / Строка 2110 отчета о прибылях и убытках («Выручка») × 100%

Имейте в виду, что при расчете суммы уплаченных налогов не учитываются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и налоги, уплаченные компанией в бюджет как налоговым агентом.

Критерий № 2. Убыточность деятельности

Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении двух и более налоговых периодов тоже привлекает внимание инспекции при планировании выездных проверок. Однако Концепция не уточняет, должны ли эти периоды непосредственно предшествовать текущему календарному году.

Подробнее об этом см. № 2, 2011, с.25

Период проведения выездных проверок − три предшествующих календарных года (п. 4 ст. 89 НК РФ). Именно за этот промежуток времени и стоит проверить наличие убытка в налоговых декларациях (по налогу на прибыль, ЕСХН, ЕНВД, УСН) и отчетах о прибылях и убытках.

Практика показывает, что обоснованные убытки, к примеру, полученные в первоначальный период деятельности или в ходе освоения новых рынков, не учитываются налоговыми органами при принятии решения о включении компании в список на выездную проверку.

Критерий № 3. Вычеты по НДС

Риск проведения выездной проверки повышается, если доля вычетов по НДС к сумме начисленного налога равна либо превышает 89 процентов за двенадцать месяцев. Поскольку налоговый период по НДС изменился, и теперь это - квартал (ст. 163 НК РФ), то определять долю нужно последовательно за четыре предшествующих квартала. Основной источник информации при этом - декларация по НДС, а расчет производится так:

Доля вычетов = Строка 220 разд. 3 («Общая сумма НДС, подлежащая вычету») / Строка 120 разд. 3 («Общая сумма НДС, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога») × 100%

Критерий № 4. Темп роста расходов и доходов от реализации

Речь идет о несоответствии темпов роста расходов и доходов по налоговой отчетности темпами роста расходов и доходов по финансовой отчетности.

Для проверки этого критерия нужно определить ряд показателей. Они приведены в таблице ниже. Отметим, что для расчетов берется анализируемый период и предшествующий.

Vr Какие показатели нужно определить

Условное обозначение	Показатель	Что участвует в расчете
А	Темп роста расходов по налогу на прибыль	Показатели по стр. 030 («Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации») листа 02 деклараций по налогу на прибыль
Б	Темп роста доходов по налогу на прибыль	Показатели по стр. 010 («Доходы от реализации») листа 02 деклараций по налогу на прибыль
В	Темп роста расходов по бухгалтерской отчетности	Показатели по стр. 2120 («Себестоимость продаж»), 2210 («Коммерческие расходы»), 2220 («Управленческие расходы») отчета о прибылях и убытках
Г	Темп роста доходов по бухгалтерской отчетности	Показатели по стр. 2110 («Выручка») отчета о прибылях и убытках

1. темп роста налоговых расходов и темп роста налоговых доходов (А и Б);
2. темп роста бухгалтерских расходов и темп роста бухгалтерских доходов (В и Г);
3. пропорции между расходами и доходами по налоговой отчетности с аналогичными показателями финансовой отчетности (1 и 2).

Риск выездной проверки увеличивается в любом из следующих случаев:

• А > Б;
• В > Г;
• А − Б ≠ В − Г.

Критерий № 5. Зарплата работников

Компания находится в зоне повышенного риска, если размер среднемесячной зарплаты на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в соответствующем субъекте РФ. Для этого критерия размер среднемесячной зарплаты определяют так:

Среднемесячная заработная плата = Фонд оплаты труда / Среднесписочная численность / 12

Полученное значение сравнивается со средним уровнем заработной платы на одного работника по виду экономической деятельности в соответствующем субъекте РФ.

Сведения о среднем уровне зарплаты можно получить:

• на официальных сайтах территориальных органов Росстата и ФНС России (www.gks.ru и www.nalog.ru соответственно);
• из экономико-статистических сборников Росстата;
• направив запрос непосредственно в территориальный орган Росстата или ФНС.

Критерий № 6. Приближение к лимитам спецрежима

Неоднократное (два и более раза в календарном году) приближение к предельным показателям, дающим право применять специальные налоговые режимы (УСН, ЕСХН, ЕНВД), также грозит выездной проверкой. Критично, когда до соответствующих максимальных показателей по НК РФ остается пять процентов и менее.

Критерий № 7. Игнорирование уведомления налоговиков

При получении уведомления компания в течение пяти рабочих дней обязана представить необходимые пояснения по изложенным в нем вопросам или внести исправления в отчетность (подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ). Поводом для уведомления могут стать выявленные на камеральной проверке:

• ошибки в налоговой декларации (расчете);
• противоречия в представленных документах;
• несоответствие сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям налогового органа.

Риск выездной проверки возрастает, если пояснений налоговикам не представлены без объективных причин.

Критерий № 8. Уровень рентабельности

Налоговый орган сравнивает уровень рентабельности по сведениям бухучета с уровнем рентабельности для конкретной сферы деятельности по данным статистики. Компании предстоит рассчитать собственные показатели рентабельности продаж и активов. Их определяют так:

Рентабельность продаж = Прибыль от продаж (стр. 2200 отчета о прибылях и убытках) / Себестоимость продаж (стр. 2120 отчета о прибылях и убытках) х 100%

Рентабельность активов = Бухгалтерская прибыль до налогообложения (стр. 2300 отчета о прибылях и убытках) / Стоимость активов налогоплательщика (стр. 1600 бухгалтерского баланса).

Статистические показатели рентабельности продаж и активов можно найти в Приложении № 4 Концепции. Если показатели рентабельности компании ниже на 10 и более процентов, чем среднеотраслевые статистические показатели по аналогичным видам деятельности, повод для выездной проверки налицо.

Критерий № 9. Высокий налоговый риск

«Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском» − пожалуй, самый эфемерный критерий. По сути, он подразумевает, что компания не проявляет должной осмотрительности, а именно:

• не располагает информацией о месте нахождения контрагента, его складских помещениях, данными госрегистрации;
• не имеет документов, подтверждающих полномочия представителя и руководителя контрагента.

Подробнее об этом см. № 0, 2011

Даже если выяснится, что компания соответствует одному или нескольким критериям, не торопитесь вносить изменения в налоговый учет и подавать «уточненки» за более чем три предшествующих года. Тогда налоговики могут назначить выездную проверку за корректируемый период без учета трехлетнего ограничения и независимо от того, в какую сторону скорректирован налог (п. 4 ст. 89 НК РФ).

Мнение эксперта

Инспектор всегда приходит на выручку

Вадим Зарипов, руководитель аналитической службы юридической компании «Пепеляев Групп»

На самом деле, налоговая служба опубликовала не все критерии. Помимо 12 критериев есть еще один, тринадцатый - несчастливый. Дело в том, что даже если руководство компании полагает, что у нее с налогами все в порядке, не совсем в порядке или совсем не в порядке может оказаться контрагент. Налоговые органы уже в момент регистрации юрлица видят, что фирма имеет признаки однодневки (массовый учредитель, массовый адрес и т.п.). Нужно лишь подождать пару лет, чтобы на эту «наживку» клюнули неосторожные предприниматели, а потом по банковским проводкам, как по цепочке, прийти с проверкой. Поэтому нередко уже в самом начале проверки удивленным налогоплательщикам сообщают, по каким сделкам будут сделаны значительные доначисления.

Ну, а если компания отнесена к категории крупнейших налогоплательщиков, то к ней поток налоговых контролеров не прекращается - «по статусу положено».